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企業(yè)破產(chǎn)程序中，關(guān)于稅收債權(quán)認定的爭議一直是影響破產(chǎn)程序推進的棘手問題。稅收滯納金債權(quán)的計息規(guī)則在企業(yè)破產(chǎn)清算與破產(chǎn)重整程序的實踐中已經(jīng)得到司法統(tǒng)一，但在破產(chǎn)和解程序中，由于各地稅務(wù)機關(guān)的實操不同，仍存在裁定受理破產(chǎn)申請之日后的欠繳稅款滯納金被以普通債權(quán)性質(zhì)認定并清償?shù)那闆r。

稅收債權(quán)一般分為“所欠稅款”“附加和基金”“滯納金”“罰款”等。[1] 《稅收征管法》第四十五條與《企業(yè)破產(chǎn)法》第一百一十三條均規(guī)定了稅收債權(quán)相較于其他普通債權(quán)而言具有優(yōu)先受償權(quán)。一般情況下，稅收本金在破產(chǎn)財產(chǎn)分配時都能夠優(yōu)先于普通債權(quán)而受償。稅收滯納金與稅收本金性質(zhì)不同，學界對稅收滯納金有利息說、懲罰說與綜合說三種觀點，筆者贊同稅收滯納金為懲罰性質(zhì)的觀點，即稅收滯納金為納稅人遲延履行納稅義務(wù)而產(chǎn)生的高于同期人民銀行存貸款利率的罰款。臺灣學者黃茂榮認為滯納金、滯報金、怠報金及短估金，亦皆具有行政處罰的意義，應(yīng)將其排除在優(yōu)先受償?shù)臏视梅秶狻?strong style="margin: 0px; padding: 0px; outline: 0px; max-width: 100%; color: rgb(84, 141, 219); font-size: 12px; background-color: rgb(255, 255, 255); visibility: visible; font-family: -apple-system, BlinkMacSystemFont, "Helvetica Neue", "PingFang SC", "Hiragino Sans GB", "Microsoft YaHei UI", "Microsoft YaHei", Arial, sans-serif; box-sizing: border-box !important; overflow-wrap: break-word !important;">[2]  

最高院在《最高人民法院關(guān)于稅務(wù)機關(guān)就破產(chǎn)企業(yè)欠繳稅款產(chǎn)生的滯納金提起的債權(quán)確認之訴應(yīng)否受理問題的批復》（法釋〔2012〕9號）規(guī)定，破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)案件受理前因欠繳稅款產(chǎn)生的滯納金屬于普通破產(chǎn)債權(quán)，對于破產(chǎn)案件受理后因欠繳稅款產(chǎn)生的滯納金，人民法院應(yīng)當依照《最高人民法院關(guān)于審理企業(yè)破產(chǎn)案件若干問題的規(guī)定》第六十一條規(guī)定（筆者注：即不屬于破產(chǎn)債權(quán)）處理?？梢钥闯?，最高院認為只有稅收本金具有優(yōu)先受償權(quán)，稅收滯納金屬于普通破產(chǎn)債權(quán)劣后于稅收本金清償。

國家稅務(wù)總局《關(guān)于稅收優(yōu)先權(quán)包括滯納金問題的批復》（國稅函[2008]1084號）規(guī)定，稅收滯納金的征繳視同稅款管理；《稅收征管法》第四十條規(guī)定，納稅人未按規(guī)定繳納稅款，稅務(wù)機關(guān)采取強制執(zhí)行措施時，滯納金與稅收本金可同時執(zhí)行。所以部分地方稅務(wù)機關(guān)認為，裁定受理破產(chǎn)申請之日后的欠繳稅款滯納金應(yīng)當視為破產(chǎn)債權(quán)。[3] 2019年12月12日，國家稅務(wù)總局發(fā)布了《國家稅務(wù)總局關(guān)于稅收征管若干事項的公告》（2019年第48號）規(guī)定，企業(yè)所欠稅款、滯納金、罰款以及因特別納稅調(diào)整產(chǎn)生的利息，以人民法院裁定受理破產(chǎn)申請之日為截止日計算確定，確保了與《企業(yè)破產(chǎn)法》及其司法解釋相一致。

實踐中，部分稅務(wù)機關(guān)認為企業(yè)破產(chǎn)和解程序非同于破產(chǎn)清算和破產(chǎn)重整，為規(guī)避執(zhí)法風險，仍會將裁定受理破產(chǎn)申請之日后的欠繳稅款滯納金作為普通債權(quán)申報。

由于《企業(yè)破產(chǎn)法》第九十七條規(guī)定，和解協(xié)議的通過規(guī)則為“由出席會議的有表決權(quán)的債權(quán)人過半數(shù)同意，并且其所代表的債權(quán)額占無財產(chǎn)擔保債權(quán)總額的三分之二以上”，若稅收債權(quán)在無財產(chǎn)擔保債權(quán)總額中占比很高，足以影響和解協(xié)議表決結(jié)果的情況下，稅務(wù)機關(guān)可以利用表決優(yōu)勢，實現(xiàn)滯納金清償?shù)耐黄啤?strong style="margin: 0px; padding: 0px; outline: 0px; max-width: 100%; color: rgb(84, 141, 219); font-size: 12px; background-color: rgb(255, 255, 255); visibility: visible; font-family: -apple-system, BlinkMacSystemFont, "Helvetica Neue", "PingFang SC", "Hiragino Sans GB", "Microsoft YaHei UI", "Microsoft YaHei", Arial, sans-serif; box-sizing: border-box !important; overflow-wrap: break-word !important;">[4]目前，仍有部分破產(chǎn)和解案件管理人囿于稅務(wù)機關(guān)施加的“考核壓力”及“技術(shù)性操作”，將裁定受理破產(chǎn)申請之日后的欠繳稅款滯納金以普通債權(quán)的性質(zhì)認定并進行全額清償。

《企業(yè)破產(chǎn)法》第四十八條規(guī)定，除職工債權(quán)不必向管理人申報之外，其他債權(quán)人均應(yīng)在企業(yè)破產(chǎn)受理后向管理人申報債權(quán)。故管理人應(yīng)當將破產(chǎn)企業(yè)的主管稅務(wù)機關(guān)作為可能存在的債權(quán)人，通知其向管理人申報債權(quán)。管理人在收到稅務(wù)機關(guān)的債權(quán)申報材料后，應(yīng)當?shù)怯浽靸?，對申報的債?quán)進行審查，并編制債權(quán)表，經(jīng)公示后，債務(wù)人、債權(quán)人對債權(quán)表記載的債權(quán)無異議的，提請人民法院裁定確認。

管理人可依據(jù)《稅收征管法》第八十八條之規(guī)定，申請行政復議或以提起行政訴訟方式推翻稅務(wù)文書的效力，使得稅務(wù)機關(guān)重新確認債權(quán)并作出債權(quán)申報。

管理人可以先登記造冊，但可審核后直接不予確認，不予編入債權(quán)表。當然，此時稅務(wù)機關(guān)不認可管理人對債權(quán)認定結(jié)果的救濟途徑為向裁定受理企業(yè)破產(chǎn)申請的法院提起債權(quán)確認之訴。

由于《企業(yè)破產(chǎn)法》第九十七條規(guī)定，債權(quán)人會議通過和解協(xié)議的決議，由出席會議的有表決權(quán)的債權(quán)人過半數(shù)同意，并且其所代表的債權(quán)額占無財產(chǎn)擔保債權(quán)總額的三分之二以上。在稅收債權(quán)占比無財產(chǎn)擔保債權(quán)的總額超過三分之二的情況下，稅務(wù)機關(guān)的表決權(quán)足以影響和解協(xié)議的結(jié)果。稅務(wù)機關(guān)為實現(xiàn)滯納金突破清償，利用表決權(quán)優(yōu)勢反對和解協(xié)議通過的，管理人可與稅務(wù)機關(guān)協(xié)商解決，并以《國家稅務(wù)總局關(guān)于稅收征管若干事項的公告》及法釋〔2012〕9號文規(guī)定與稅務(wù)機關(guān)溝通，打消稅務(wù)干部的顧慮。

企業(yè)破產(chǎn)和解的實踐中，稅務(wù)機關(guān)為了避免自身瀆職的風險往往按照《稅收征管法》的規(guī)定將滯納金截止日期計算至欠繳稅款人實際繳納之日，不敢輕易放棄破產(chǎn)裁定受理后的滯納金債權(quán)。當前，我國不少地區(qū)陸續(xù)出臺了支持破產(chǎn)程序中協(xié)調(diào)稅務(wù)問題的文件，破解破產(chǎn)難題，需要發(fā)揮府院聯(lián)動機制的積極作用。各地可因地制宜出臺協(xié)作文件，將破產(chǎn)和解程序中的稅收滯納金截止日計算明確為破產(chǎn)裁定受理之日，打消稅務(wù)機關(guān)工作人員的履職顧慮，提高破產(chǎn)工作效率。