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企業(yè)的免稅投資收益之所以存在，是因?yàn)樽鳛楣上?、紅利分配基礎(chǔ)的未分配利潤、盈余公積是來源于企業(yè)稅后收益，若不免稅，則會(huì)導(dǎo)致重復(fù)征稅。

根據(jù)國稅函[2010]79號(hào)第三條規(guī)定“企業(yè)在計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤等股東留存收益中按該項(xiàng)股權(quán)所可能分配的金額?！蓖ㄋ椎刂v，就是投資方在計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，只能將初始投資部分作為成本扣除，如果被投資企業(yè)中存在未分配利潤、盈余公積等屬于可能分配的收益，也應(yīng)當(dāng)作為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

基于該政策規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)在對被投資企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征稅時(shí)，可能會(huì)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅。即被投資方經(jīng)營所得應(yīng)當(dāng)繳納企業(yè)所得稅，投資方在被投資方存在應(yīng)分配而未分配的利潤、盈余公積的情況下處置股權(quán)，又應(yīng)當(dāng)就股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得再次繳納企業(yè)所得稅。兩次的納稅主體并不相同，但稅源實(shí)質(zhì)均為被投資方經(jīng)營所得。因此，該政策規(guī)定是導(dǎo)致企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中產(chǎn)生重復(fù)征稅的直接原因。

基于前述產(chǎn)生重復(fù)征稅的原因，可以按照股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得和股息、紅利所得不同的稅收政策，進(jìn)行稅收籌劃。投資方可以通過分紅方式減少被投資方的凈資產(chǎn)，使股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得轉(zhuǎn)換為持有期間的股息、紅利所得，使應(yīng)稅的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得轉(zhuǎn)為免稅的投資收益；或者采取轉(zhuǎn)股的方式增加投資成本，在股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入不變的情況下降低股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，從而達(dá)到稅務(wù)籌劃的目的。

A公司應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=(2500*70%-700)*25%=262.5萬元。

根據(jù)國稅函[2010]79號(hào)規(guī)定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)僅允許扣除初始投資成本，盈余公積、未分配利潤不允許扣除，故均應(yīng)當(dāng)作為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入一并計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

先將甲公司未分配利潤600萬元分紅，A公司取得420萬元股息屬于免稅收益，不繳納企業(yè)所得稅。分紅后甲公司股權(quán)的公允價(jià)值降低600萬元。

A公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)所得=(2500-600)*70%-700=630萬元，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅157.5萬元。

方案2相較于方案1節(jié)稅105萬元。按照《公司法》規(guī)定，企業(yè)的盈余公積可以用于彌補(bǔ)虧損、擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營、轉(zhuǎn)增資本，未明確盈余公積可以用于分紅（實(shí)踐中尚存爭議暫不考慮），故無法通過分紅的方式將盈余公積轉(zhuǎn)為免稅投資收益，仍應(yīng)當(dāng)將其作為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，故此方案并不能完全實(shí)現(xiàn)稅籌目的。

符合條件的居民企業(yè)之間以未分配利潤、盈余公積轉(zhuǎn)增股本，從投資方考慮，其實(shí)質(zhì)仍為企業(yè)權(quán)益性投資取得股息、紅利所得，屬于免稅收益。從稅法角度分析，通過轉(zhuǎn)增股本增加計(jì)稅基礎(chǔ)進(jìn)而降低股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，因此可以采取將未分配利潤、盈余公積轉(zhuǎn)增股本的方式進(jìn)行稅籌。

《公司法》第168條規(guī)定，法定公積金轉(zhuǎn)為資本時(shí)，所留存的該項(xiàng)公積金不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊資本的百分之二十五，故甲公司盈余公積僅可轉(zhuǎn)增股本150萬元，A公司股權(quán)投資成本增加105萬元。由于未分配利潤轉(zhuǎn)增股本并無法律限制，故可以將甲公司未分配利潤600萬元全部轉(zhuǎn)增股本，則A公司股權(quán)投資成本增加420萬元。由于轉(zhuǎn)增股本僅是財(cái)務(wù)報(bào)表科目之間變動(dòng)，并不影響企業(yè)的公允價(jià)值，所以甲公司股權(quán)的公允價(jià)值并未發(fā)生變化。

A公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=(2500*70%-700-105-420)=525萬元，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅131.25萬元。

方案3相較于方案2節(jié)稅26.25萬元。但是在方案3中由于法定盈余公積在轉(zhuǎn)增股本時(shí)金額上存在法律限制條件，并不能完全實(shí)現(xiàn)稅籌效果。如實(shí)踐中企業(yè)存在任意盈余公積，在轉(zhuǎn)增股本時(shí)則無需考慮留存金額的限制條件，可以將任意盈余公積全額轉(zhuǎn)增股本。

值得注意的是，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號(hào)）第四條 [1]規(guī)定，因?yàn)橥顿Y方就溢價(jià)形成的資本公積并未付出任何對價(jià)，不得作為免稅投資收益或增加長期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。在實(shí)踐中，同樣存在稅務(wù)機(jī)關(guān)就未分配利潤、盈余公積轉(zhuǎn)增股本參考本條執(zhí)行，不允許增加長期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)，進(jìn)而導(dǎo)致稅籌目的無法實(shí)現(xiàn)。因此，就方案3的稅籌方式在實(shí)施前，需要與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通。

在以上常規(guī)的稅務(wù)籌劃方式中，投資方是選擇分紅還是轉(zhuǎn)增股本方式，取決于投資方的具體需求以及被投資方的凈資產(chǎn)狀況。分紅會(huì)導(dǎo)致被投資方凈資產(chǎn)減少，如作為上市公司，采取分紅的方式在除息除權(quán)日后會(huì)導(dǎo)致股票價(jià)格降低，可能會(huì)增加被收購的風(fēng)險(xiǎn)。轉(zhuǎn)增股本能夠避免被投資方的資金流出，保持被投資方凈資產(chǎn)價(jià)值不變。